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Loi TEPA : le dispositif d'exonération des heures supplémentaires
Mesure phare de la loi en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir
d'achat (Loi n° 2007-1223 du 21 août 2007), le régime d'exonération et
de défiscalisation des heures supplémentaires est entré en vigueur le
1er octobre 2007. Si le principe d'un nouveau dispositif d'allégement
du coût du travail issu de la loi doit être favorablement accueilli, sa
mise en oeuvre pratique se heurte à de nombreuses difficultés liées
notamment à la complexité de la réglementation relative à la durée du
travail et plus encore à son application au sein des entreprises.
Aperçu des principales dispositions de ce texte.
Selon la DARES, près de la moitié des salariés à temps complet ont
effectué des heures supplémentaires en 2003 et ce, pour une moyenne de
55 heures1. Fort de ce constat, le Président de la République désireux
de renforcer le pouvoir d'achat des salariés a invité le législateur à
adopter un dispositif d'exonération sociale et fiscale des heures
supplémentaires ainsi que d'autres temps excédentaires de travail2.
L'examen de ce dispositif révèle une particulière complexité qui
s'explique tout d'abord par la grande diversité des modalités
d'aménagement du temps de travail. En effet le nouveau texte légal ne
modifie pas le Code du travail dans ses dispositions relatives aux
heures supplémentaires ou aux modes d'aménagement du temps de travail
mais envisage l'ensemble des modalités permettant d'effectuer un temps
de travail supplémentaire dans les limites fixées par la loi. La
complexité du texte s'explique ensuite par son champ d'application
particulièrement large : l'intention du législateur de viser toutes les
catégories de salariés (temps plein, temps partiel, forfaits jours,
payés à la tâche...) l'a conduit à élaborer des formules
particulièrement sophistiquées en vue de l'identification puis du
paiement de périodes de travail excédentaires.
1. Un champ d'application large... en apparence
Première catégorie, la
rémunération des heures supplémentaires « légales ».
Le champ
d'application du dispositif d'exonération fiscale et sociale des heures
supplémentaires est largement entendu par le législateur et tient
compte des différentes possibilités d'aménagement du temps de travail.
Sont ainsi visés par le dispositif d'exonération :
- La
rémunération des heures supplémentaires accomplies au-delà de 35 heures
par semaine en cas de décompte hebdomadaire. L'on observeà cet égard
que seules les heures supplémentaires au sens légal sont concernées :
en d'autres termes et pour les entreprises dont la durée
conventionnelle du travail est inférieure à 35 heures, les heures
effectuées entre cette durée conventionnelle collective et la durée
légale ne pourront bénéficier du dispositif légal d'exonération
(article L. 212-5 du Code du travail).
- La rémunération des heures effectuées au-delà de 39 heures par semaine
ou de 1607 heures dans l'année en cas d'annualisation avec attribution
de jours de réduction du temps de travail (article L. 212-8 du
Code du travail).
- La rémunération des heures effectuées dans la limite hebdomadaire
haute ou de la limite annuelle de 1607 heures en cas de modulation
(article L. 212-8 du Code du travail).
- La rémunération afférente aux « heures choisies » instituées par la loi
du 31 mars 2005. Ce dernier texte avait autorisé la réalisation d'heures
supplémentaires par le salarié, en accord avec son employeur, et dans
les conditions fixées par un accord collectif, au delà du contingent d'heures
supplémentaires.
- La rémunération des heures qui dépassent la durée moyenne de 35
heures calculée sur la durée du cycle en cas de mise en oeuvre de ce
dispositif (article L. 212-7-1 du Code du travail).
- Enfin la rémunération des heures supplémentaires effectuées par les
salariés disposant de convention de forfait en heures sur une base hebdomadaire
ou mensuelle.
Seconde catégorie, la rémunération des temps de travail excédentaires
Le dispositif d'exonération s'applique en outre à la rémunération des
périodes de temps de travail accomplis au-delà de 1607 heures ou de
218 jours par des salariés soumis à des règles dérogeant au régime
des heures supplémentaires.
Sont ainsi concernées :
- la rémunération versée au titre des heures effectuées par les salariés
au forfait annuel en heures au-delà de 1607 heures (article L. 212-
15-3 du Code du travail). Concernant cette catégorie l'on relèvera la
difficulté pratique liée au risque de devoir appliquer les exonérations
sociales en fin d'année afin de s'assurer du dépassement effectif de la
durée légale du travail alors que la rémunération des salariés bénéficiant
de mode d'aménagement du temps de travail est généralement
lissée.
- La majoration de salaire versée aux salariés en forfait annuel en
jours en contrepartie de leur renonciation, au-delà du plafond de 218
jours, à des jours de repos. Rappelons toutefois que la possibilité de
renoncer aux jours de repos en contrepartie d'une majoration de salaire
doit résulter d'un accord de branche, d'entreprise ou d'établissement
et d'un accord avec le chef d'entreprise. Or, en pratique, cette
faculté n'a été que peu utilisée par des entreprises peu désireuses
de s'engager dans la voie du paiement des jours de repos que leurs
cadres ne parviennent pas toujours à prendre. De même les organisations
syndicales ont pu dans certaines entreprises faire montre de
leur réticence à s'associer à un dispositif permettant le dépassement
de la durée du travail des salariés en forfaits jours.
Troisième catégorie, les heures
complémentaires
La rémunération des heures
complémentaires des salariés
à temps partiel bénéficie également
du dispositif d'exonération.
Le texte prévoit à cet égard
une nouvelle règle : lorsqu'un
accord collectif permet de porter
au-delà du 10ème et dans
la limite du tiers de la durée du
contrat les heures complémentaires, celles-ci doivent
être alors majorées de 25 % pour la fraction excédant
le 10ème de la durée du contrat.
Enfin, les salariés bénéficiant d'un statut particulier
Ainsi de s'assurer de l'application la plus large du dispositif,
le législateur y a enfin inclus plusieurs catégories
de salariés soumis à des dispositions particulières
(pigistes, salariés de particuliers employeurs...).
2. Un dispositif d'exonération bénéficiant
Principaux bénéficiaires, les salariés sont exonérés dans la limite
d'un taux de 21,5 % de leurs cotisations salariales sur le paiement de
leurs heures supplémentaires et des temps de travail excédentaires et
ne paient pas d'impôt sur le revenu au titre de cette même rémunération. Pour
leur part, les employeurs ont seulement droit pour chaque heure
supplémentaire ou temps de travail excédentaire effectué (et non pour
les heures complémentaires) à une déduction forfaitaire sur ces
cotisations patronales dont le montant varie selon l'effectif de
l'entreprise : 1,5 euros par heure pour les entreprises de moins de 20
salariés et 0,50 euros pour les autres entreprises (pour les forfaits
jours la déduction est respectivement de 10,50 et de 3,50 euros par
jour). Ce traitement de faveur pour les entreprises de moins de 20
salariés s'explique par le relèvement de leur taux de majoration pour
les quatre premières heures supplémentaires qui passe de 10 % à 25 %.
3. Des conditions d'application sujettes à une large interprétation
La première, déjà connue en matière d'épargne salariale, pose un
principe de non-substitution : les exonérations ne sont pas applicables
lorsque la rémunération des heures supplémentaires se substitue à
d'autres éléments de rémunération caractère salarial, à moins qu'un
délai de douze mois se soit écoulé entre le dernier versement de
l'élément de rémunération en tout ou partie supprimé et le premier
versement des salaires représentatifs des heures supplémentaires.
La seconde, particulièrement délicate, tient au « respect par
l'employeur des dispositions légales et conventionnelles relatives à la
durée du travail ». La généralité des termes employés fait peser un
risque particulièrement important sur les entreprises si les organismes
de contrôle devaient faire une lecture stricte du texte et remettre en
cause les exonérations sur la base du constat d'un manquement
quelconque à une prescription réglementaire non nécessairement liée à
l'accomplissement d'heures supplémentaires. Dans ce contexte il importe
à tout le moins que des précisions soient apportées par
l'administration afin que l'application du dispositif ne souffre pas
d'une trop grande insécurité juridique. Dernière condition spécifique à
la réduction de cotisations salariales, le législateur a prévu pour
éviter les abus que lorsque les heures complémentaires sont accomplies
de manière régulière par les salariés à temps partiel, elles soient
réintégrées à l'horaire de travail et ne donnent pas lieu à exonération.
Conclusion : les entreprises vont-elles devoir rouvrir le chantier « 35 heures » ?
L'adoption du dispositif d'exonération va conduire les entreprises, qui
font face à une attente légitime de leurs salariés, à s'interroger sur
la nécessité d'une réouverture des discussions sur la durée du travail.
Il
est
permis de douter qu'elles s'engagent dans cette voie si l'on observe
tout d'abord que le dispositif d'exonération ne bouleverse pas le droit
de la durée du travail mais se limite à mettre en place un dispositif
d'exonération spécifique à des temps de travail supplémentaires qui,
par définition, n'ont pas vocation à s'intégrer dans le fonctionnement
normal et permanent des entreprises, sauf pour celles-ci à faire face à
une situation de pénurie d'emploi dans leur secteur d'activité. Ensuite
la mise en place du dispositif risque de mécontenter certains salariés
qui en seront de fait exclus (salariés en forfaits jours notamment,
risque de discrimination ou de rupture d'égalité entre salariés...).
Enfin les entreprises ont parfois conservé un douloureux souvenir
des délicates négociations sur le temps de travail après l'adoption des
lois Aubry I et II et pourront préférer s'atteler au traitement des
nombreux autres thèmes de négociation que le législateur a mis à leur
charge, parmi lesquels la gestion prévisionnelle de l'emploi et des
compétences, l'égalité salariale hommes femmes, ou encore le travail
des handicapés.
L'on observera pour conclure que l'interprétation
par les organismes de contrôle de la condition tenant
au respect de la réglementation sur la durée du travail
ne manquera pas de faire peser une menace sérieuse
sur les entreprises qui feront une large application
des exonérations sans veiller, notamment, à la tenue
régulière lorsque ceux-ci s'imposent des décomptes
individuels du temps de travail de l'ensemble de leurs
collaborateurs...
________________________________
1 DARES, enquête Acemo annuelle, 2003.
2 - Articles L. 241-13, L. 241-17 et L. 241-18 du code de la
sécurité sociale modifiés ou crées par l'article 1er de la loi
n°2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du
pouvoir d'achat.
- Article 81 quater du code général des impôts (CGI), également crée par l'article 1er de la loi TEPA .
- Articles D. 241-7, D. 241-10, D. 241-13 et D. 241-21 à D. 241-27
issus du décret n° 2007-1380 du 24 septembre 2007 portant application
de l'article 1er de la loi TEPA .
- Articles 38 septdecies de l'annexe III a CGI, issu du décret précités.
- Circulaire n° DSS/5B/2007/358 du 1er octobre 2007 relative à la mise
en oeuvre de l'article 1er de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en
faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat.
- Lettre-circulaire ACOSS n° 2007-122 du 24 octobre 2007.
Article paru dans la revue Décideurs n°89 de novembre 2007
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